【2011進行基準】見直し終了～支配概念

前回（5/12）の記事に記載した通り、2011進行基準シリーズの一部の記事を見直していたが、その作業を終了した。下記に記載した通り、「支配」について固い考え方を採用することにした。

「支配する」とは、人や組織に対しては「相手の意思決定を思い通りにする」とか、「誰かに異を唱えられることなく相手の処遇を決められる」ことだと思うが、「財・サービスを支配する」とはどういうことだろうか。「支配」は、普通は「もの（財・サービス）」に対してあまり使わない言葉だと思うが、あえていえば、「他人に異を唱えられずに、自由に使用し処分できる」ということではないだろうか。

当たり前じゃないか、と突っ込まれそうだが、このように「支配」を狭く固く考えると、前回記載した通り、進行基準を現状のまま適用したいと期待している会社にとっては厳しい結果となる。

しかし、最初からゆるく考えると、それが外れた場合はあとで大慌てをすることになる。だから、いずれ確定基準となったときに、速やかにそこへ注意が向けられるように、今は固く見ておいた方が役に立つ。また、今年（2012年）3月にＩＡＳＢへ提出された日本公認会計士協会（ＪＩＣＰＡ）の2011公開草案に対するコメントを見ても、進行基準の適用範囲は狭く捉えられている。（それもあってＪＩＣＰＡはその部分に同意しないとコメントしている。）

繰返しになるが、両審議会（ＩＡＳＢとＦＡＳＢ）は、2008年のディスカッション・ペーパーと2010年の公開草案に対する建設業界からのコメントを考慮して、2011年の公開草案に第35項を追加するなど進行基準が工事契約に適用できることを示そうとした。僕はその結果、支配概念が柔軟に拡大されたのではないかと期待した。実際、2011年公開草案の公表に対し、ＦＡＳＢ側の一人が反対票を投じたが、反対理由の一つはこの第35条の(b)ⅲ項が、コア原則の例外になっているという理由だった（結論の根拠AV4～）。だから公開草案を読み進めていくうちに、「支配」が拡大され、緩く考えられていることが分かるに違いないと思った。しかし、いくら読み進めても、僕にはたいして拡大されたように思えない。結局両審議会は、コア原則を大きく変えないまま、詳しい説明を追加しただけのように思える。

まったくの想像だが、両審議会の他の委員は、第35条の(b)ⅲ項が例外にはなっていないとか、多少は例外的かもしれないが概念フレームワークの資産の定義を踏み外すほどではないと考えているのではないか。だから反対があっても議論を打ち切って、この2011公開草案を公表したのではないだろうか。

ここで、現状の会計処理に対する影響という観点から離れて、企業の財務実態を忠実に表現するという本質論へ観点を戻してみよう。

僕は、やはり収益の認識は、コア原則に従って、財・サービス（の支配）が顧客に移転したときに、その移転の状況を描写するように行われるべきだと思う。そして実際の移転のパターンについて、進行基準の方が実態に即した描写になるのか、それとも完成基準の方が適切なのかという点にこそ、注意を払うべきだろう。従来、長期大型工事を完成基準で会計処理すると、業績変動が大きくなって経営実態が表現されないと言われてきたが、それは進行基準の方が財・サービスの移転の状況を素直に描写している場合に限られるのではないだろうか。完成まで顧客へ財・サービスが移転されない取引について進行基準で収益認識すると、実態と乖離することになるのではないだろうか。

企業も本来やるべきことは、いかにスムーズに顧客に財・サービスを移転するかに神経を集中させることだ。そういう目で、自社の財・サービスを顧客に提供するプロセス（履行義務）や標準的な契約条項を見直してみてはどうだろうか。その結果、一定の期間にわたって財・サービスを移転するのが適切なのか、一時点で移転するのが良いのかが見えてくる。

初めから進行基準適用を目的化して、会計基準の要件に合うよう（履行義務ではない）管理や作業を積み上げると余分なコストになるし、顧客目線からも外れるので、経営にとって悪い影響がある。これについては、このシリーズの最後に、ソフトウェアの受託開発を例にして、もう一度考えてみたい。