384.CF-DP61）純損益とOCI～ASBJペーパー

2014/8/8

修正国際基準の公開草案がＡＳＢＪから公表されたためそちらへ寄り道していたが、今回から、またＩＡＳＢのディスカッション・ペーパー「財務報告に関する概念フレームワークの見直し」へ戻ることにする。

今回は、寄り道前の予定では“ＡＳＢＪペーパー”についてとなるが、もうこのタイトルで書く必要はないか？ 前回の修正国際基準（ＪＭＩＳ）の第２号“その他の包括利益の会計処理（案）”の記載（383. 8/6の記事）で、もう十分なのではないか？　そんな気がしていた。

しかし、公表されていないと思っていたこのＡＳＢＪペーパーが、実は、企業会計基準委員会の 2013/11/19 の審議資料として、ホームページに掲示されていたのを知って、気が変わった。読むと、凄く内容が濃い。さすが、としか言いようがない。関心をお持ちの方は、ご覧いただけると良いと思う。

第276回企業会計基準委員会の概要 の審議資料(1)-6  参考資料 「純損益/OCI及び測定」

冒頭に２ページの“要約”があるが、それを眺めるだけでも唸らされる。しかし、僕が注目したのは、“補足的な検討”として末尾に付け加えられたコメント「測定基礎の決定に関する追加的なコメント」だった。そこで、今回はこのコメントを紹介することにしたい。これで、ＡＳＢＪの“純損益”に対する考え方がより具体的にイメージできるのではないかと思う。

このコメントの内容に入る前に、ちょっと事前準備が必要かもしれない。まず、次の２点について説明したい。

● ＡＳＢＪはＯＣＩを“連結環”と定義

●“測定基礎”とは、原価ベースとか公正価値価値ベースとか、いわゆる評価基準のこと

まず、前者についてだが、ＡＳＢＪのＯＣＩの正式な定義は次のとおり。

OCI とは、企業の財政状態の報告の観点から目的適合性のある測定値と企業の財務業績の報告の観点から目的適合性のある測定値が異なる場合に使用される「連結環」である。

ＡＳＢＪは、単純にいえばＢ／Ｓが財政状態、Ｐ／Ｌが財務業績を表すと考えるので、Ｂ／Ｓ用に公正価値評価を行ったが、Ｐ／Ｌでは原価ベースを採用したら、その差異がＯＣＩになると考えているようだ。例えば・・・、

売却を前提とせずに長期保有する株式は、財政状態の見地からは公正価値評価が良いが、業績評価の面では公正価値の変動を業績に含めたくないので、変動額をＯＣＩへ計上する（結果的にＰ／Ｌ上は原価ベースになる、或いは、純損益としては原価ベースとなる）。

確定給付の退職給付債務は、Ｂ／Ｓでは毎期現在価値ベースの測定が行われるが、Ｐ／Ｌでは予定原価のような損益が計上される。その差が数理計算上の差異などとなり、ＯＣＩへ計上される。

しかし、これらも永遠に現状のままＢ／Ｓに残るわけではなく、いつかはＰ／Ｌへ、即ち、業績へ影響を与える。例えば、次のような場合だ。

・売却するとか、年金支給や退職給付制度廃止などによって、Ｂ／Ｓから取除かれる場合

 （＝認識の中止）

・減損損失を計上する場合

・時の経過によって自動的にＯＣＩが消滅する場合
 （数理計算上の差異等を期間按分で戻入れることを念頭に置いていると思われる。）

このような場合は、Ｂ／ＳとＰ／Ｌで差異が解消されるので、ＯＣＩは純損益に計上される（＝リサイクリング）。このようにＯＣＩは、Ｂ／ＳとＰ／Ｌの目的に照らして有用とされる測定基礎が異なる場合に発生し、その項目が消滅したり、減損されたりするまで資本の部に計上される。すべてのＯＣＩは、最終的にはリサイクリングされる一時的なものであり、計上されている間はＢ／ＳとＰ／Ｌの関係を繋いでいる。即ち、Ｂ／ＳとＰ／Ｌの連結環であると考えている。

そして、“測定基礎”という言葉が聴き慣れないので、後者のとおり“評価基準”に置き換えてみると、上記のＯＣＩの定義は次のように読める。

ＯＣＩは、Ｂ／ＳとＰ／Ｌの目的に照らして、有用とされる評価基準がそれぞれ異なる場合に使用される連結環である。

すると、どのようなときに“有用とされる評価基準が異なる”のだろうか。こんな疑問が頭をもたげてくる。しかし、ＡＳＢＪはちゃんと回答を用意している。これが、僕が注目した上記「測定基礎の決定に関する追加的なコメント」だ。

・・・と、ここまで書いて、丸１日この記事を寝かせた。その間、チラチラこのＡＳＢＪのコメントを眺めてみたが、ん～、どのように伝えたらよいか、方針が決まらない。「財政状態とは何か」、「“不可逆性”と“事業”が限定した範囲でしか使われていない（金融商品に対して使われていない）が、それはなぜか」といった疑問が解消・消化できず、このまま書いても、何が言いたいのか分からない変な記事になってしまいそうだからだ。

ＡＳＢＪの“純損益とＯＣＩ”に関する考え方は、多分、前回と今回の記載でかなりクリアになったと思う。理論的にとてもスッキリしていて、ＩＡＳＢよりずっとシンプルだ。であれば、ここで記載をやめてしまうのも手かもしれない。

ということで、一応、今回はここまでお伝えして、先のことは改めて考えたい。即ち、このコメントを飛ばして ＦＡＳＢペーパーへ行ってしまうか、やはり、このコメントについて記事を書くかについて、さらに考えたい。